El 30 de julio de 2012 el SAT dio a conocer los nuevos criterios normativos aprobados al primer semestre de 2012, a través de su página de Internet, mediante el oficio número 600-04-02-2012-57567, del expediente SAT-325-04-04/2012/18, así como los modificados.
Estos criterios se encuentran pendientes de codificación con el número que les corresponde, pero serán aplicados por los servidores públicos, aun cuando no generan obligaciones ni derechos para los contribuyentes en términos del artículo 33, penúltimo párrafo del CFF y la regla I.2.14.3. de la RMISC 2012.
Nuevos
En dicho documento se dan a conocer los siguientes criterios relevantes:
Resolución de consultas relativas a la metodología utilizada en la determinación de los precios o montos de las contraprestaciones, en operaciones con partes relacionadas. Sujetos que pueden formularlas.
Las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en México o en el extranjero, pueden formular las consultas a las que se refiere el artículo 34-A del CFF.
Comentario
El criterio sólo expresa lo indicado en el CFF en atención al principio general de derecho “donde la ley no distingue, no cabe hacer distinción alguna”, es decir, conforme a esa norma las autoridades fiscales podrán resolver las consultas que formulen los interesados respecto de la metodología indicada, sin importar la residencia de éstas.
Asimismo, uniforma el criterio de la autoridad hacendaria relacionado con el concepto de partes relacionadas que más adelante se observará y comentará.
Beneficios de los tratados para evitar la doble tributación.
Es necesario el cumplimiento de las disposiciones de procedimiento para su aplicación.
Quienes pretendan aplicar los beneficios de los tratados para evitar la doble tributación han de cumplir con las disposiciones de procedimiento que para tal efecto se contienen en la LISR, de lo contrario no podrán aplicar las ventajas de los tratados para evitar la doble tributación.
Comentario
Pareciera que el criterio no precisa nada, al reproducir únicamente lo previsto en la LISR, pero se está ante la presencia de una regla antievasión doméstica con un enfoque internacional, como lo es el cumplimiento de las normas de procedimiento para la aplicación de los tratados.
La interacción de disposiciones domésticas, con las previstas en los tratados celebrados por México se materializan de forma expresa mediante la aplicación de reglas antiabuso domésticas como en el caso del artículo 5o, primer párrafo de la LISR.
Por tal motivo, es menester cumplir, entre otras obligaciones, según el caso relativo, las de registro, presentar dictámenes y designar representante legal.
Impuesto sobre la renta por dividendos o utilidades. Orden en el que se efectuará su acreditamiento.
El ISR del ejercicio que resulte a cargo, contra el cual las personas morales pueden acreditar el impuesto pagado por la distribución de dividendos o utilidades, es aquél que resulta de aplicar la mecánica prevista en el artículo 10 de la LISR, antes de acreditar los pagos provisionales mensuales correspondientes.
Comentario
La aclaración de que al ISR anual a cargo al que se le disminuye el impuesto pagado por dividendos, es el que resulte de aplicar la mecánica del numeral 10 de la LISR antes de acreditar los pagos provisionales, es porque, de lo contrario, si diera una cantidad a favor no se podría compensar o solicitar su devolución en términos del artículo 22 del CFF, sino que se tendría que esperar al siguiente ejercicio para aplicarla y no en todos los supuestos resultaría benéfico para el causante.
Dádivas a servidores públicos. No son deducibles para los efectos del ISR.
Las erogaciones consistentes en dar por sí o por interpósita persona, dinero, bienes o servicios, a servidores públicos, incluso extranjeros o a terceros, no constituyen deducciones autorizadas para los efectos del ISR, porque se trata de obsequios y atenciones, además se realizan en contravención a las leyes de orden público, independientemente de estar relacionados o no con la investigación o sanción por los tipos penales (art. 32, fracción III, LISR).
Comentario
Esta postura pretende poner límites a este tipo de conductas que resultan nocivas para el sistema tributario, y en general para el orden jurídico mexicano, haciendo hincapié en que de participar en ellas se vulneran las leyes de orden público, incurriendo en un hecho ilícito (incluso delictivo), por ende, son no deducibles las erogaciones efectuadas por tal motivo.
Partes relacionadas
Personas morales que celebran operaciones con partes relacionadas sin importar su residencia fiscal. Cumplimiento de obligaciones.
Quienes celebren operaciones con partes relacionadas residentes en México o en el extranjero, deberán:
- determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando los precios y montos de las contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables
- aplicar los métodos establecidos en el artículo 216 de la LISR, en el orden establecido en ese precepto
Personas morales que celebran operaciones con partes relacionadas residentes en México. Documentación e información comprobatoria que deben conservar.
Las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en territorio nacional deberán obtener y conservar la documentación comprobatoria para demostrar:
- que el monto de sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas se efectuaron considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en transacciones comparables
- que aplicaron los métodos establecidos en el artículo 216 de la LISR en el orden previsto
Comentario
Algunos expertos sostienen que tratándose de partes relacionadas nacionales, únicamente están constreñidas a pactar sus transacciones conforme al principio de plena competencia, y no la de obtener y conservar la documentación comprobatoria en términos del artículo 86, fracción XII de la LISR, pues ese dispositivo les resulta inaplicable.
Asimismo, que es opcional el realizar un estudio de precios de transferencia, al existir diversas maneras para comprobar que las operaciones se celebraron a valor de mercado.
Por otro lado, no existe norma en la que se dispongan sanciones para quienes celebren operaciones con partes relacionadas domésticas, y que no realicen un análisis de precios de transferencia.
Razonamientos que han de ponderarse, ya que la autoridad hacendaria ha dejado clara con el criterio en análisis su postura, entonces es vital ser asesorado por especialistas para la toma de decisiones que pudieran derivar en un posible conflicto con el fisco federal.
Tratándose de partes relacionadas residentes en el extranjero, es obligatorio conservar la documentación en la que se demuestre haber observado el principio de plena competencia.
Éstas y otras reflexiones podrán consultarse en nuestro portal de Internet www.idconline.com.mx, en la nota titulada “Estudios de precios de transferencia, ¿obligatorio?, publicada el 11 de noviembre de 2011.
Personas morales. Concepto de partes relacionadas.
El concepto de partes relacionadas previsto en el artículo 215, quinto párrafo de la LISR es genérico, y no restringe su aplicación al Título en que esa disposición se ubica, al contrario, es aplicable a toda esa legislación, concretamente a la obligación de llevar a cabo un estudio de precios de transferencia (art. 86, fracción XV, LISR).
Comentario
El criterio en su primera parte hace una interpretación lógica de la LISR, en cuanto a que en el artículo 215 del ordenamiento en comento prevé el significado de partes relacionadas, por ende, es aplicable a todos los preceptos que se relacionen con tal acepción.
En relación con la elaboración del estudio de precios de transferencia, en opinión de algunos especialistas, la autoridad tributaria carece de facultades para determinar los ingresos acumulables y las deducciones autorizadas, tratándose de operaciones entre partes relacionadas nacionales, por lo que se le invita al lector al análisis realizado en la nota referida en el comentario anterior.
Personas morales que celebran operaciones con partes relacionadas. Aplicación de las Guías de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos.
Las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en México, podrán aplicar las Guías sobre Precios de Transferencia para las Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales, aprobadas por el Consejo de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) en 1995, o aquéllas que las sustituyan, en la medida en que sean congruentes con las disposiciones de la LISR.
Comentario
El criterio pretende que tratándose de las operaciones celebradas entre partes relacionadas domésticas, en cuanto a la interpretación del Título VI, Capítulo II de la LISR, puedan aplicarse las Guías indicadas, sustituidas por las aprobadas en julio de 2010, incluyendo sus modificaciones a los Capítulos I al III, así como la incorporación del artículo IX.
Ello al hacer una interpretación extensiva de las normas, es decir, el considerar que el artículo 86, fracción XV de la LISR por disponer que las personas morales aplicarán los métodos previstos en el artículo 216 del mismo ordenamiento para comprobar que las transacciones se celebraron como si fueran entre partes independientes, y que este precepto al estar inmenso en el mismo Título y Capítulo de la LISR que el diverso 215, por ende, le aplican las Guías en comento para su interpretación.
La autoridad fiscal trata de esclarecer convenientemente los alcances del pensamiento del legislador y sorprender a los contribuyentes, pues hay argumentos para considerar que no existe la obligación de efectuar un estudio de precios para comprobar que las operaciones entre partes relacionadas residentes en México se pactaron a valor de mercado, al existir otros medios de prueba para ello.
Sin duda esa postura es congruente con los razonamientos efectuados por la autoridad fiscal en cuanto a que las partes relacionadas independientemente de su residencia están obligadas a realizar el estudio de precios de transferencia, a seguir los métodos y orden previstos en la LISR, y a guardar la documentación que lo acredite.
Devolución de saldos a favor. No es requisito menester la presentación del escrito a que se refiere el artículo 151 de la LISR por parte del trabajador.
No es necesario para quienes únicamente obtengan ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado, haber presentado al patrón el aviso en donde hubiesen precisado que presentarían la declaración anual por su cuenta, para solicitar la devolución del saldo a su favor, si cumplen con lo dispuesto en el artículo 22 del CFF, y las demás disposiciones aplicables.
Comentario
El fisco federal acata lo resuelto por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la jurisprudencia que a la letra se inserta:
DEVOLUCIÓN DE SALDO A FAVOR POR CONCEPTO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA. De los artículos 110, párrafo primero, 113, párrafo primero, 116, 117, fracción III, incisos b) y e), y 118, fracciones I, II y III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; 151 de su Reglamento; y 22 del Código Fiscal de la Federación, vigentes en 2006, se advierte que los contribuyentes que tributen bajo el régimen de personas físicas que perciben ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, que conforme a la ley no están obligados a declarar, porque sus percepciones durante el ejercicio anual no exceden de $400,000.00, para solicitar la devolución del saldo a su favor del impuesto sobre la renta que les resulte no es necesario que demuestren que comunicaron por escrito al retenedor (patrón) que presentarían declaración anual del ejercicio respecto del cual solicitan dicha devolución. Lo anterior es así, ya que dicha comunicación no es una condición necesaria para solicitar la devolución, pues acorde con el artículo 116 de la Ley citada, el contribuyente (trabajador) podrá requerir a las autoridades fiscales la devolución de las cantidades no compensadas; asimismo, cuando no sea posible compensar los saldos a su favor o sólo pueda hacerse en forma parcial, aquél podrá solicitar su devolución, por lo que basta que exista un saldo a favor y se haya presentado la declaración del ejercicio fiscal correspondiente, ya sea por el retenedor como obligado principal o por el propio trabajador cuando haya sido por su cuenta, como lo establece el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, para que el contribuyente (trabajador) tenga derecho a solicitar la devolución.
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXXIV, p. 501, Jurisprudencia 2a./J. 
110/2011, Materia Administrativa, número de registro 161 641, julio de 2011.
110/2011, Materia Administrativa, número de registro 161 641, julio de 2011.
Sociedades cooperativas de ahorro y préstamo. No están obligadas al pago del IETU por concepto de margen de intermediación financiera.
Las sociedades cooperativas de ahorro y préstamo no realizan actividades de intermediación financiera, a través de las cuales capten recursos del público en general, y, en consecuencia, respecto de las operaciones que puedan celebrar, conforme a las leyes aplicables, dichas entidades no están obligadas al pago del IETU por concepto del margen de intermediación financiera.
Comentario
Efectivamente de una interpretación conjunta y armónica del artículo 3o, fracción I, cuarto párrafo de la LIETU y la regla I.4.1.5. de la RMISC 2012 en la que se define el concepto de intermediación financiera como la actividad por la cual las personas captan recursos del público en general con el fin de otorgar préstamos, así como los numerales 2o, fracción X y 4o de la Ley para Regular las Actividades de las Sociedades Cooperativas de Ahorro y Préstamo en los que se señala que las sociedades cooperativas de ahorro y préstamo, realizan la captación de recursos de sus socios y llevan a cabo la colocación y entrega de dichos recursos entre sus mismos socios, sujetos determinados y no público en general.
Así, el criterio en análisis resulta acertado al disponer que las sociedades cooperativas de ahorro y préstamo no pagarán el IETU por concepto de intermediación financiera, porque captan recursos de sus socios y no del púbico en general.
Modificados
Únicamente se contemplan cambios a los siguientes criterios:
IETU. Ingreso gravado por la prestación del servicio de emisión de vales.
Se considera que tratándose de personas que perciben ingresos por la prestación del servicio de emisión de vales, el ingreso gravado es el monto de la comisión, sin incluir el importe o valor nominal de los vales recibidos de sus clientes. Se eliminó la frase: “en la medida en que es reembolsado a los establecimientos afiliados”.
Comentario
En este sentido, para calcular el IETU, quienes presten el servicio de emisión de vales deberán considerar ingreso gravado únicamente la contraprestación por la prestación de ese servicio, conocida como comisión, y excluir el importe o valor nominal de los vales recibidos.
IVA. Base del impuesto por la prestación del servicio de emisión de vales.
En el caso del servicio de emisión de vales, la base para efectos de ese impuesto, deberá ser el monto de la comisión, sin incluir el importe o valor nominal de los vales. Se eliminó la leyenda “en la medida en que es reembolsado a los establecimientos afiliados”.
Comentario
Por tanto, para calcular la base del IVA, los prestadores del servicio de emisión de vales considerarán como valor el total de la contraprestación pactada por la prestación de ese servicio conocida como comisión, excluyendo el importe o valor nominal de los vales.
CONCLUSIÓN
La postura de la autoridad hacendaria en cuanto a las operaciones con partes relacionadas resulta cuestionable, pues tratándose de transacciones entre nacionales existen fundamentos, según los expertos, para no estar del todo de acuerdo con su interpretación.
Por el contrario es loable que tratándose de la devolución de un saldo a favor se acate la posición de la Suprema Corte de Justicia de la Nación a favor de los contribuyentes.
Fuente: IDC.
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